Vorstufenumsätze für die Seeschifffahrt und Luftfahrt – 

Nach § 4 Nr. 2 i. V. mit § 8 UStG sind sogenannte Vorstufenumsätze für die Seeschifffahrt und für die Luftfahrt steuerfrei. Hierbei handelt es sich um Umsätze, die auf Wirtschafts- und Umsatzstufen getätigt werden, die der eigentlichen Seeschifffahrt und Luftfahrt vorausgehen. Es handelt sich um Umsätze, die regelmäßig an die Unternehmer der Seeschifffahrt und der Luftfahrt bewirkt werden. Von den Unternehmern der Seeschifffahrt und der Luftfahrt werden diese Vorumsätze entweder generell für den Betrieb ihrer Unternehmen oder speziell für die nicht steuerbaren oder steuerfreien Umsätze dieser Unternehmen verwendet.

I. Bisherige EuGH-Rechtsprechung

Nach der bisherigen EuGH-Rechtsprechung war diese Steuerbefreiung eng auszulegen. Ausgehend von dem Grundsatz, dass die Steuerbefreiung für die Versorgungsleistungen in der Seeschifffahrt der Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen gleichgestellt ist, hatte der EuGH z. B. entschieden, dass die Steuerbefreiung nur für Lieferungen von Gegenständen an einen Betreiber von Schiffen anwendbar ist, der diese Gegenstände zur Versorgung der Schiffe verwendet (vgl. u. a.  „Elmeka“). Die Steuerbefreiung sollte sich deshalb nicht auf Lieferungen dieser Gegenstände erstrecken können, die auf einer vorhergehenden Handelsstufe bewirkt werden.

II. EuGH-Urteil – Rs. C-33/16

1. Steuerfreiheit für auf vorausgehender Handelsstufe erbrachte Dienstleistungen

Demgegenüber hat der  „A“ (BStBl 2017 II S. 1027) entschieden, dass zum einen nicht nur Dienstleistungen im Bereich des Beladens und Entladens eines Schiffes i. S. von Art. 148 Buchst. a MwStSystRL steuerfrei sein können, die auf der letzten Handelsstufe einer solchen Dienstleistung erbracht werden, sondern auch auf einer vorausgehenden Handelsstufe erbrachte Dienstleistungen, wie etwa eine von einem Unterauftragnehmer an einen Auftraggeber, die dieser dann einem Speditions- oder Transportunternehmen weiterberechnet. Auch können Be- und Entladedienstleistungen steuerfrei sein, die an den Verfügungsberechtigten dieser Ladung, etwa deren Ausführer oder Einführer, erbracht werden.

2. Unterschied zur Sache „Elmeka“

Der EuGH begründet dies im Wesentlichen damit, dass es bei seiner strengen Sichtweise in der Sache „Elmeka“, um einen mit dem Sachverhalt in der Rechtssache  „A“ nicht vergleichbaren Fall gegangen sei. Dort habe es sich um Dienstleistungen des Transports von Kraftstoff gehandelt, die für Rechnung eines Auftraggebers erbracht wurden, der diesen Kraftstoff in der Folge an Reeder verkaufte. So mussten physisch mehrere Umsätze getätigt werden, bevor die Verwendung dieser Leistungen für den Bedarf der Seeschiffe feststand, da eine solche Verwendung erst bei Lieferung des Kraftstoffs an die Betreiber der Schiffe, in denen der Kraftstoff verbraucht wurde, sicher feststand. Eine Ausdehnung der Steuerbefreiung auf vorhergehende Handelsstufen dieser Dienstleistung hätte die Einführung von Kontroll- und Überwachungsmechanismen erfordert, um sich der endgültigen Bestimmung dieses Kraftstoffs zu vergewissern. Dies sei aber mit einer korrekten und einfachen Anwendung der Befreiungen unvereinbar gewesen.

In der Sache  „A“ geht der EuGH demgegenüber davon aus, dass die Bestimmung der streitigen Ladedienstleistungen ihrem Wesen nach von ihrer Vereinbarung an als sicher gelten kann. Ihre Art hängt ausschließlich von der Art des zu be- oder entladenden Schiffes ab.

III. 

Mit  (BStBl 2017 I S. 1349) hat die Verwaltung sich dieser Rechtsprechung, die der Steuerbefreiung für Vorumsätze in der Seeschifffahrt und der Luftfahrt wesentlich mehr Anwendungsbreite gibt, unter Änderung von Abschnitt 8.1 UStAE angeschlossen.

In Abschnitt 8.1 Abs. 1 UStAE heißt es nun, dass die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2§ 8 Abs. 1 UStG grundsätzlich davon abhängig ist (und nicht mehr uneingeschränkt), dass die Umsätze unmittelbar an Betreiber eines Seeschiffes oder an die Gesellschaft zur Rettung Schiffbrüchiger bewirkt werden. Die Steuerbefreiung kann sich nicht auf Umsätze auf den vorhergehenden Stufen erstrecken, wenn im Zeitpunkt dieser Leistungen deren endgültige Verwendung für den Bedarf eines Seeschiffes ihrem Wesen nach nicht feststeht; steht im Zeitpunkt der Leistung deren endgültige Verwendung für den Bedarf eines Seeschiffes fest und ist die endgültige Zweckbestimmung der Leistung nicht erst durch besondere Kontroll- und Überwachungsmechanismen nachvollziehbar, kann sich die Steuerbefreiung auch auf vorhergehende Stufen erstrecken.

Auch Dienstleistungen im Bereich des Beladens und Entladens eines Seeschiffes können steuerfrei sein, wenn sie nicht unmittelbar an den Betreiber eines Seeschiffes, sondern auf einer vorhergehenden Stufe erbracht werden, wie etwa eine von einem Unterauftragnehmer an einen Auftraggeber erbrachte Be- oder Entladeleistung, die dieser dann einem Speditions- oder Transportunternehmen weiterberechnet. Auch können Be- und Entladedienstleistungen steuerfrei sein, die an den Verfügungsberechtigten der Schiffsladung, etwa deren Ausführer oder Einführer, erbracht werden.

Der bisherige Satz 10 in Abschnitt 8.1 UStAE, der regelte, dass Umsätze, die an von Reederern oder Bereederern beauftragte Agenten bzw. Schiffsmakler ausgeführt werden, als Umsätze auf einer vorausgehenden Handelsstufe nicht unter die Steuerbefreiung fallen, wurde gestrichen. Somit können künftig auch solche Leistungen unter den Voraussetzungen des neugefassten Abschnitts 8.1 Abs. 1 UStAE steuerfrei sein. Wegen des (unveränderten) Verweises in Abschnitt 8.2 Abs. 1 UStAE auf Abschnitt 8.1 Abs. 1 bis 3 UStAE gelten die Neuregelungen für Vorumsätze in der Luftfahrt entsprechend.

IV. Hinweise für die Praxis

V. Kein Widerspruch zu bisheriger EuGH-Rechtsprechung

1. EuGH, Urteil – Rs. C-185/89 „Velker“

2. EuGH, Urteil – Rs. C- 33/11 „A“

VI. Keine Steuerbefreiung bei im eigenen Namen handelnden Mittelspersonen

1. EuGH, Urteil – Rs. C-526/13 „Fast Bunkering Klaipeda“

2. Vereinbarkeit mit Abschnitt 8.1 Abs. 1 UStAE?

3. Keine Beschränkung der Steuerbefreiung bei „üblicher Praxis“

VII. Anwendung

Autor: Ferdinand Huschens, Oberamtsrat, trat 1979 in die Finanzverwaltung des Landes Rheinland-Pfalz ein. Seit 1987 ist er im Bundesministerium der Finanzen in Berlin beschäftigt und im Umsatzsteuerreferat tätig. Der Beitrag wurde nicht in dienstlicher Eigenschaft verfasst und gibt ausschließlich die persönliche Meinung des Autors wieder.

Aus: USt direkt digital 3/2018 S. 10 [KAAAG-68994]

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By | 2018-03-07T18:57:50+00:00 Februar 24th, 2018|Seeschiffahrt/Luftfahrt, Steuerbefreiung|