Kein Vorsteuerabzug aus einem Kaufvertrag bei Geschäftsveräußerung im Ganzen

Vor dem FG Düsseldorf war die Frage zu klären, ob es sich im Streitfall um eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen handelte und welche Auswirkung dies auf den Vorsteuerabzug des Käufers hat.

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I. Leitsätze (nicht amtlich)

1. Eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen liegt auch dann vor, wenn der Erwerber des beweglichen/unbeweglichen Inventars eines in gemieteten Räumen geführten Gastronomiebetriebs nicht in den zuvor bestehenden Mietvertrag über die Geschäftsräume eintritt, sondern das Mietverhältnis mit dem Eigentümer des Geschäftslokals zum Zweck der Fortführung des Gastronomiebetriebs neu begründet (entgegen ; Abgrenzung zum , BStBl 2015 II S. 616).

2. Der Hinzuerwerb weiterer Inventargegenstände von Dritten ist unschädlich, solange die vom Veräußerer erworbenen Gegenstände aus Sicht des Erwerbers ein hinreichendes Ganzes bilden und die Fortführung der wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglichen.

II. Sachverhalt

Der Kläger des Besprechungsurteils übernahm im Frühjahr 2015 in M-Stadt „den Gastronomiebetrieb …“ in der M-Straße, M-Stadt, vom vorherigen Betreiber C. Dieser betrieb den Gastronomiebetrieb seit dem , der Gastronomiebetrieb selber existierte schon wesentlich länger („Jahrzehnte“). Der Kläger schloss am  mit der W-GmbH (Vermieterin) einen Mietvertrag ab dem  über die Räumlichkeiten im Erdgeschoss und Keller des Gebäudes, in denen sich der Gastronomiebetrieb befand. In diesem neuen Mietvertrag hieß es u. a.: „Es gelten die gleichen Konditionen wie in dem Vertrag v.  zwischen der Vermieterin und C. Dieser Mietvertrag wird Gegenstand des nunmehr zwischen der Vermieterin und dem (neuen) Mieter geschlossenen neuen Mietvertrages. Es gelten somit sämtliche in dem Mietvertrag v. aufgeführten Vertragsbestandteile, soweit nicht nachstehend eine Änderung festgehalten wird.“

Mit Kaufvertrag v.  erwarb der Kläger von C das „Inventar des auf der M-Straße in M-Stadt befindlichen „Gastronomiebetriebs … “ zu einem Kaufpreis von 40.000 € zzgl. 7.600 € USt.

Nach der vertraglichen Inventarliste wurde die gesamte Einrichtung in Keller, Gastraum, Küche und Terrasse veräußert. Keller: Kühlraum, Eismaschine, Tiefkühler, Kühlschrank, Regalsysteme, Werkzeugschrank, Dokumentenschrank, Spindsystem, zwei Spiegel mit Goldrahmen. Gastraum:zwei Kaffeemaschinen, zwei Kaffeemühlen, zwei Schubladen Kaffeesatz, Waffeleisen, Eiscrusher, Eismaschine, Spülmaschine, Tiefkühlschrank, Theke mit Spülbecken, Rückbuffet mit Schränken, Kuchenvitrine, Mixblender, Kasse, zwei Thermobondrucker, Kassenschrank, Fernseher, Musikanlage, Garderobe, Tische, Stühle, Hocker, Sessel, Bänke, Heizungs- und Wandverkleidung, Lampen und Beleuchtung, Spiegel. Küche: Pizzaofen, Gasherd, Abzugshaube, zwei Saladetten, Spülautomat, Spülbecken, Fritteuse, Edelstahltische und -schränke, Kühlschränke, Microwelle, Backautomat, Untertischkühlung, Teigmaschine, Schneidemaschine. Terrasse: Stühle, Tische, Heizpyramide, Pflanzen.

Das Finanzamt hatte mit Bescheid v.  die Vorsteuer aus dem Kaufvertrag nicht zum Abzug zugelassen, da eine Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliegen würde. Hiergegen hatte der Kläger nach erfolglosem Einspruchsverfahren Klage erhoben mit der Begründung, es handele sich nicht um eine Geschäftsveräußerung im Ganzen, da er lediglich einzelne Gegenstände des „Gastronomiebetriebs … “ erworben hätte und zudem sei auch nicht der Mietvertrag des Vorbetreibers fortgeführt, sondern ein neuer Mietvertrag abgeschlossen worden.

III. Urteil des FG Düsseldorf

Das Finanzgericht hielt die Klage für unbegründet.

Durch den erkennenden Senat wurde ausgeführt, dass der Kläger nicht zum Vorsteuerabzug aus dem Kaufvertrag berechtigt sei, weil es sich bei dem Geschäftsvorfall um eine Geschäftsveräußerung im Ganzen gehandelt habe.

Das Finanzgericht stellte heraus, dass nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG der Unternehmer die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen kann: die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setze zudem voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 1414a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Wird Vorsteuer in einer Rechnung unzutreffend offen ausgewiesen, etwa weil die abgerechnete Leistung nicht steuerbar ist, handele es sich nicht um eine gesetzlich geschuldete Steuer und es bestünde kein Recht zum Vorsteuerabzug.

Weiter wurde herausgearbeitet, dass nach § 1 Abs. 1a UStG die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen nicht der Umsatzsteuer unterliegen. Eine Geschäftsveräußerung liegt demnach vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird (§ 1 Abs. 1a Satz 2 UStG).

Das Finanzgericht führte aus, dass es im Rahmen einer Gesamtwürdigung für die Annahme einer Geschäftsveräußerung entscheidend sei, ob das übertragene Unternehmensvermögen als hinreichendes Ganzes die Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglicht (vgl. , BStBl 2012 II S. 842; , BStBl 2013 II S. 1053; , BStBl 2015 II S. 616) und ob die vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten übereinstimmen oder sich hinreichend ähneln (vgl. z. B. , BStBl 2013 II S. 1053). Das Finanzgericht hielt diese Voraussetzungen im Streitfall für erfüllt.

Der Kläger habe den übertragenen Geschäftsbetrieb tatsächlich fortgeführt und „den Gastronomiebetrieb … “ weiter betrieben. Die Übertragung des beweglichen Inventars und der festen Ladeneinrichtung bei gleichzeitiger Übernahme des Mietvertrages sei ein ausreichendes Gesamtvermögen, mit dem der Kläger „den Gastronomiebetrieb“ weiter betreiben konnte und auch betrieben hat. Der Kläger habe nahezu das gesamte bewegliche und unbewegliche Inventar/Ladeneinrichtung vom Veräußerer erworben und konnte mit diesen Gegenständen das Unternehmen fortführen. Es waren die komplette Einrichtung des Bistros sowie sämtliche zum Betrieb erforderlichen Geräte und Einbauten/Möbel umfasst.

Das Finanzgericht vertrat zudem die Auffassung, dass es sich bei dem Betrieb eines Gastronomiebetriebs zwar um eine wirtschaftliche Tätigkeit handelt, die nicht ohne ein Geschäftslokal ausgeübt werden kann. Wenn aber wie im Streitfall ein seit Jahren oder Jahrzehnten bestehender Gastronomiebetrieb übernommen werde, sei es i. S. der EuGH-Rechtsprechung zur Fortführung der Tätigkeit sogar erforderlich, dass der Erwerber über dasselbe Geschäftslokal wie der Verkäufer verfügen muss.

Diese Voraussetzung sei im Streitfall erfüllt. Der Kläger habe den Gastronomiebetrieb in denselben Räumlichkeiten fortgeführt wie der Veräußerer. Nach der Rechtsprechung des EuGH sei es ausreichend, dass dem Erwerber der „Besitz durch Abschluss eines Mietvertrages eingeräumt wird“ an demselben Geschäftslokal, „das dem Veräußerer zur Verfügung stand“ ( „Schriever“, Rz. 27, BStBl 2012 II S. 848). Dass hiermit nicht nur die Fälle gemeint seien, in denen der Veräußerer Eigentümer des Grundstücks ist und mit dem Erwerber einen Mietvertrag abschließt, ergibt sich nach Auffassung des Senats aus den weiteren Ausführungen des EuGH im selben Urteil. Danach wäre es eine willkürliche Unterscheidung bei Geschäftsveräußerungen durch Veräußerer, die Eigentümer des Ladenlokals sind, eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung zu bejahen, und bei Geschäftsveräußerungen durch Veräußerer, die nur Inhaber eines Mietrechts an dem Ladenlokal sind, bereits deswegen zu verneinen ( „Schriever“, Rz. 30, BStBl 2012 II S. 848). An dieser Stelle stellt der EuGH ausdrücklich auf die Sicht des Veräußerers ab, der seinerseits auch „nur“ Mieter eines Ladenlokals sein und trotzdem eine Geschäftsveräußerung im Ganzen bewirken kann.

Hinzu komme, dass im Streitfall zwar rein formal ein neuer Mietvertrag abgeschlossen worden ist, der ursprüngliche Mietvertrag jedoch im Original Bestandteil des neuen Mietvertrages geworden und sogar die Miethöhe unverändert übernommen worden ist. Auch die Kaution des Veräußerers C ist unverändert beim Vermieter verblieben und wurde nur im Innenverhältnis zwischen Kläger und Veräußerer C ausgeglichen, indem der Kläger diesen von seinen Mietschulden beim Vermieter ausgelöst hat.

IV. Konsequenzen für die Praxis

Im Besprechungsurteil teilte das Finanzgericht nicht die Auffassung, dass bereits der bloße Neuabschluss eines Mietvertrages über ein Ladenlokal – bei Vorliegen der übrigen gesetzlichen Voraussetzungen – zum Nichtvorliegen einer Geschäftsveräußerung im Ganzen führt; so wohl (kumulativ begründet) . Voraussetzung für eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung ist, dass der Erwerber Unternehmer ist und das erworbene Unternehmen fortführt. Nach dem  „Schriever“ (BStBl 2012 II S. 848) muss die Gesamtheit der übertragenen Bestandteile ausreichen, um die Fortführung einer selbständigen wirtschaftlichen Tätigkeit zu ermöglichen. Muss der Erwerber zur Fortführung der betreffenden wirtschaftlichen Tätigkeit über dasselbe Geschäftslokal verfügen, das dem Veräußerer zur Verfügung stand, muss dieses zu den übertragenen Bestandteilen gehören (was im Streitfall gegeben war). Es reicht aber auch aus, wenn das Geschäftslokal dem Erwerber mittels eines Mietvertrags zur Verfügung gestellt wird.

Hinweis

Hat der leistende Unternehmer bei einer Geschäftsveräußerung im Ganzen die Umsatzsteuer im Kaufvertrag oder in einer Rechnung gesondert ausgewiesen, schuldet er diese Steuer nach § 14c Abs. 1 UStG (vgl. Abschnitt 14c.1 Abs. 1 Satz 5 Nr. 3 UStAE).

Liegen die formellen Voraussetzungen für eine Berichtigung der Steuer vor, ist zu unterscheiden, ob die Vorsteuer zurückgezahlt oder nicht geltend gemacht wurde, da insoweit unterschiedliche Zeitpunkte für die Berichtigung in Betracht kommen:

Die Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrags ist in analoger Anwendung des § 17 Abs. 1 UStG grundsätzlich für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Gefährdung des Steueraufkommens beseitigt worden ist (§ 14c Abs. 2 Satz 5 UStGAbschnitt 14c.2 Abs. 5 Satz 5 UStAE).

Wurde beim Leistungsempfänger kein Vorsteuerabzug vorgenommen, ist der wegen unrichtigen Steuerausweises geschuldete Betrag beim jeweiligen Aussteller der Rechnung für den Zeitraum zu berichtigen, in dem die Steuer nach § 13 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStGentstanden ist (Abschnitt 14c.2 Abs. 5 Satz 6 UStAE).

Autor: Dennis Janz, Steuerberater, LL.M., zertifizierter Berater für Steuerstrafrecht (FernUniversität Hagen) und Fachberater im ambulanten Gesundheitswesen (IHK) ist zukünftiger Partner der Radloff | Ploch & Partner mbB, Dortmund. Schwerpunktmäßig werden neben den Berufen im Gesundheitswesen auch kleine und mittelständische Unternehmen und Unternehmensgruppen sowie Privatpersonen beraten.

Aus: USt direkt digital 9/2018 S. 8 [LAAAG-81912]

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