Rückwirkender Vorsteuerabzug bei Ausstellung einer berichtigten Schlussrechnung

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG setzt die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug das Vorliegen einer ordnungsgemäßen Rechnung i. S. des § 14 UStG voraus. Der EuGH hatte in zwei wegweisenden Entscheidungen „Senatex“ und  „Barlis 06“ entgegen der bis dato geltenden Auffassung des BFH und des BMF entschieden, dass die spätere Korrektur einer mangelhaften Rechnung rückwirkend erfolgen kann. Die Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg setzt sich mit dem Verhältnis der EuGH-Rechtsprechung zur berichtigten Abschlussrechnung im Baubereich auseinander. Beim BFH ist die Revision unter dem Aktenzeichen V R 38/17 anhängig.

I. Sachverhalt

Der Kläger war Eigentümer eines Geschäftsgrundstücks, das er vermietete. Aus den Herstellungskosten des Gebäudes machte der Kläger den Vorsteuerabzug geltend.

Die Besonderheit des vorliegenden Falles liegt darin, dass der Bauunternehmer in der ursprünglichen Abschlussrechnung aus dem Jahr 2007 nicht alle Leistungen vollständig abrechnete bzw. den Rechnungsbetrag vor Berechnung der Umsatzsteuer um den vereinbarten Sicherheitseinbehalt minderte.

Im Jahr 2012 berichtigte der Bauunternehmer seine Schlussrechnung und erhöhte hierin die Bemessungsgrundlage um ca. 20.000 € und die Umsatzsteuer entsprechend um 3.800 €. Der Kläger hat den Rechnungsbetrag an den Bauunternehmer entrichtet.

Fraglich war, wann der Kläger den Vorsteuerabzug aus der berichtigten Schlussrechnung geltend machen kann. Während der Kläger den Vorsteuerabzug im Zeitpunkt der Leistungserbringung und erstmaligen Rechnungsausstellung im Jahr 2007 begehrte, vertrat das Finanzamt die Auffassung, dass der Vorsteuerabzug erst im Jahr 2012 zu gewähren sei. Selbst wenn die Rechnung grundsätzlich einen Vorsteuerabzug im Jahr 2007 begründen könnte, wäre der Vorsteuerabzug zeitgleich nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG uneinbringlich und würde sich entsprechend im Jahr 2007 verringern und erst bei Zahlung im Jahr 2012 nochmals nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG ändern.

II. Entscheidung des Finanzgerichts

Das Finanzgericht folgte der Auffassung des Finanzamtes nicht. Vielmehr ließ es den Vorsteuerabzug unter Berufung auf die EuGH-Entscheidungen  und rückwirkend zu:

Orientierungssätze:

1. Wird eine Schlussrechnung (mit Gebäudebezug in 2007 und Abnahme nach Beseitigung von Mängeln in 2012) vom Dezember 2007 mit Rechnung vom Februar 2012 berichtigt, weil in der ursprünglichen Rechnung fehlerhaft der Sicherheitseinbehalt vor Berechnung der Umsatzsteuer abgezogen wurde, steht dem Rechnungsempfänger der Vorsteuerabzug im Zeitpunkt der erstmaligen Rechnungserteilung im Jahr 2007 zu (Anschluss an  „Senatex“ und  „Barlis 06“); ein auf der Rechnung angebrachter Stempel mit Datum v.  über die abschließende Prüfung des Gebäudes durch den Architekten ändert daran nichts.

2. Uneinbringlich i. S. des § 17 Abs. 1 i. V. mit Abs. 2 Nr. 1 UStG ist eine Entgeltforderung nicht schon dann, wenn der Leistungsempfänger die Zahlung nach Fälligkeit verzögert, sondern erst, wenn der Anspruch auf Entrichtung des Entgelts nicht erfüllt wird und bei objektiver Betrachtung damit zu rechnen ist, dass der Leistende die Entgeltforderung jedenfalls auf absehbare Zeit rechtlich oder tatsächlich nicht durchsetzen kann (Anschluss an ).

III. Praxishinweis

Die Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg ist sehr zu begrüßen und steht im Einklang mit der neueren EuGH- und BFH-Rechtsprechung.

1. Rückwirkung

Die Entscheidung beleuchtet jedoch einen neuen Aspekt, der in den bislang entschiedenen Fällen keine Rolle gespielt hat. Und zwar, dass eine rückwirkende Rechnungskorrektur auch hinsichtlich der ausgewiesenen Bemessungsgrundlage und der offen ausgewiesenen Umsatzsteuer möglich ist. Die bisherigen Entscheidungen betrafen andere Rechnungsmerkmale des § 14 Abs. 4 UStG wie z. B. die Steuernummer (), die Leistungsbeschreibung () oder die Anschrift der beteiligten Unternehmer ( „Geissel“ und „Butin“; ).

Bekanntermaßen liegt nach Ansicht des BFH eine berichtigungsfähige Rechnung vor, wenn das Dokument Angaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer enthält. Hierfür reicht es aus, dass sie diesbezügliche Angaben enthält und die Angaben nicht in so hohem Maße unbestimmt, unvollständig oder offensichtlich unzutreffend sind, dass sie fehlenden Angaben gleichstehen.

Augenscheinlich hält das Finanzgericht das in der ursprünglichen Schlussrechnung ausgewiesene Entgelt zwar für unzutreffend, allerdings für nicht in so hohem Maße unbestimmt, unvollständig oder offensichtlich unzutreffend, dass es fehlenden Angaben gleichsteht. Fraglich dürfte weiterhin sein, wann dies im Einzelfall der Fall wäre. Gerade bei den Merkmalen der beteiligten Unternehmen und der Leistungsbeschreibung ist hier Platz für Interpretationsspielraum. Bei einer Zahl, wie dem Entgelt und dem Steuerbetrag, ist dies nicht möglich. Diese ist entweder zutreffend oder unzutreffend.

Offensichtlich ist das Finanzgericht jedoch an einer unternehmerfreundlichen Auslegung interessiert und legt keine strengen Maßstäbe an. Dies steht im Einklang mit der jüngeren EuGH-Rechtsprechung ( „Geissel“ und „Butin“), die nochmals betont, dass der Besitz einer Rechnung, die die in Art. 226 der Mehrwertsteuerrichtlinie vorgesehenen Angaben enthält, (nur) eine formelle Bedingung für das Recht auf Vorsteuerabzug darstellt. Sind die materiellen Anforderungen erfüllt, ist der Vorsteuerabzug zu gewähren, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Bedingungen nicht genügt hat.

2. Uneinbringlichkeit

3. Ausblick

Autor: Gerwin Schlegel, Dipl.-Finw./StB, ist Partner der RGJ Rechtsanwälte & Steuerberater Partnerschaft mbB sowie Dozent der INFO-Steuerseminar GmbH in Düsseldorf.

Aus: USt direkt digital 4/2018 S. 5 [QAAAG-72458]

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By | 2018-03-07T19:11:30+00:00 März 5th, 2018|Rechnung, Rechtsprechung, unrichtiger / unberechtigter Steuerausweis|