Umsatzsteuerliche Organschaft: Sind wir jetzt zusammen? Ja oder Nein, aber kein Vielleicht.

– Zusammenfassende Darstellung über die Voraussetzungen und Rechtsfolgen der (nicht bestehenden) Organschaft –

Oft wird im Steueralltag dem Thema der umsatzsteuerlichen Organschaft nicht genug Aufmerksamkeit geschenkt. Dass Organschaften nicht oder zu spät erkannt oder falsch behandelt werden, kann aber durchaus negative Folgen mit sich bringen. Grund hierfür ist, dass die Rechtsfolgen kraft Gesetzes eintreten und unabdingbar sind. Durch bewusstes Erfüllen oder Nichterfüllen der Voraussetzungen haben die Unternehmer zwar einen gewissen Spielraum. Die Entscheidung für oder gegen das Vorliegen einer Organschaft hängt jedoch alleine von den gesetzlichen Voraussetzungen ab. Gleichwohl sind aber diese nicht eindeutig definiert und stehen deshalb oft in der Diskussion. Im nachfolgenden Beitrag werden die Voraussetzungen und Rechtsfolgen der umsatzsteuerlichen Organschaft erläutert. Hierbei wird ein Überblick über die einzelnen Voraussetzungen der Organschaft unter Berücksichtigung der Möglichkeit der Einbeziehung von Personengesellschaften in diese Organschaft vorgestellt. Dabei wird ebenfalls ein Fokus auf die Rechtsfolgen der unerkannten und der verunglückten Organschaft gelegt.

I. Bedeutung der umsatzsteuerlichen Organschaft

Der Umsatzsteuer unterliegen Umsätze, die von einem Unternehmer ausgeführt werden. Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Nicht selbständig tätig und somit kein Unternehmer ist eine Gesellschaft, die in ein anderes Unternehmen als Organgesellschaft eingegliedert ist. Nach Abschnitt 2.2 Abs. 2 Satz 1 UStAE ist die Frage der Selbständigkeit im Umsatzsteuer-, Einkommensteuer- und Gewerbesteuerrecht nach denselben Grundsätzen zu beurteilen. Nach der Rechtsprechung des BFH kommt allerdings der einkommensteuerrechtlichen Einordnung lediglich indizielle Bedeutung zu. Somit bedarf es einer eigenen rein umsatzsteuerlichen Prüfung der Organschaftsvoraussetzungen.

II. Voraussetzungen der umsatzsteuerlichen Organschaft

1. Organträger und Organgesellschaft

Gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG setzt die umsatzsteuerrechtliche Organschaft voraus, dass eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist. Die einzelnen Voraussetzungen der Eingliederung können zwar unterschiedlich stark ausgeprägt sein (vgl. , BStBl 2009 II S. 256, , BStBl 2004 II S. 905,, BStBl 2004 II S. 434). Nichtsdestotrotz müssen aber alle drei Eingliederungsmerkmale eigenständig erfüllt sein. Das bedeutet, dass für jedes Eingliederungsmerkmal die Voraussetzungen erfüllt sein müssen. Nur weil ein Eingliederungstatbestand sehr stark ausgeprägt ist, kann daraus nicht geschlossen werden, dass auch ein anderer vorliegt.

Organträger können Personen sein, die als Unternehmer gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG zu qualifizieren sind. Auf die Rechtsform des Organträgers kommt es insofern nicht an. Hingegen ist die Frage, welche Gesellschaften als Organgesellschaft vom Organträger abhängig sein können, immer noch in Diskussion. Nach dem Unionsrecht gibt es keine Einschränkungen bei der Frage, welche Rechtsform die Organgesellschaft besitzt. Gemäß Art. 11 MwStSystRL kann jeder Mitgliedstaat in seinem Gebiet ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, aber durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen behandeln. In Deutschland legte man die Norm deutlich enger aus und ging vom Grundsatz aus, dass nur juristische Personen „beherrscht“ werden können. Im Ergebnis wurden Personalgesellschaften nicht als Organgesellschaften anerkannt. Nach der jüngeren Rechtsentwicklung in Deutschland (, BStBl 2017 II S. 567, , BStBl 2017 II S. 547), angestoßen vom EuGH durch sein  „Larentia + Minerva“ (BStBl 2017 II S. 604), kann nun aber auch eine Personengesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen in das Unternehmen eines Organträgers eingegliedert sein (siehe unten III.).

2. Finanzielle Eingliederung

Die finanzielle Eingliederung setzt eine Stimmenmehrheit, also (grundsätzlich) mehr als 50 % der Stimmen an der Organgesellschaft beim Organträger voraus. Finanziell muss der Organträger in der Weise an der Organgesellschaft beteiligt sein, dass er seinen Willen durch Mehrheitsbeschluss in der Gesellschafterversammlung durchsetzen kann (, BStBl 2013 II S. 218). Unter einer finanziellen Eingliederung ist der Besitz der entscheidenden Anteilsmehrheit zu verstehen, die es dem Organträger ermöglicht, seinen Willen in einer Organschaft durchzusetzen (Abschnitt 2.8 Abs. 5 Satz 1 UStAE). Dabei kann auch eine mittelbare Beteiligung ausreichend sein, allerdings nur sofern der Organträger die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft in direkter Linie über eine Tochtergesellschaft besitzt (sogenannte Enkelgesellschaft). So können eine oder mehrere Tochtergesellschaften des Organträgers im Besitz der Anteilsmehrheit an der Organgesellschaft sein. Ebenfalls ausreichend ist, dass die Anteile des Organträgers und der Tochtergesellschaft zusammen die entscheidende Mehrheit bei der Organgesellschaft erreichen. Dabei muss die Tochtergesellschaft weder selbst eine Organgesellschaft sein noch selbst Unternehmer sein (Abschnitt 2.8 Abs. 5b UStAE).

3. Wirtschaftliche Eingliederung

Die wirtschaftliche Eingliederung setzt voraus, dass die Organgesellschaften im Rahmen des Gesamtunternehmens in engem wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Organträger wirtschaftlich tätig sind (Abschnitt 2.8 Abs. 6 Satz 1 UStAE). Dabei ist die wirtschaftliche Eingliederung keine Einbahnstraße. Sie kann dadurch entstehen, dass der Organträger Leistungen an die Organgesellschaft ausführt. Aber auch die Organgesellschaft kann die wirtschaftliche Eingliederung begründen, indem sie Leistungen an den Organträger ausführt.

Der Organträger muss aufgrund der ausgeführten Leistungen in der Lage sein, auf die Organgesellschaft Einfluss zu nehmen. Dies ist dann der Fall, wenn aufgrund der Möglichkeit zur Beendigung dieser Leistungsbeziehung eine „beherrschende Stellung“ besteht (, BStBl 1994 II S. 129). Die Organgesellschaft müsste im Gefüge des übergeordneten Organträgers als dessen Bestandteil erscheinen (, BStBl 2002 II S. 373). Ferner müssten die Tätigkeiten von Organträger und Organgesellschaft aufeinander abgestimmt sein, sich fördern und ergänzen (, BStBl 2004 II S. 434). Beruht die wirtschaftliche Eingliederung auf Leistungen des Organträgers gegenüber seiner Organgesellschaft, müssen entgeltliche Leistungen vorliegen, denen für das Unternehmen der Organgesellschaft mehr als nur unwesentliche Bedeutung zukommt (, BStBl 2010 II S. 310, , BStBl 2011 II S. 1114).

Aufeinander abgestimmte, sich fördernde und ergänzende Tätigkeiten müssen also zum einen entgeltlich erbracht werden. Dies reicht jedoch für ein Über-/Unterordnungsverhältnis nicht aus. Eine wirtschaftliche Abhängigkeit und somit Verflechtung ist erst dann vorhanden, wenn zum anderen der Organträger aufgrund derartiger Leistungen auf die Organgesellschaft Einfluss nehmen kann. Erst kürzlich wurde durch das FG München eine wirtschaftliche Eingliederung verneint, weil die entgeltlich gewährten Darlehen sich aus nicht geleisteten Umsatzsteuerzahlungen sowie aus nicht abgeführten Gewinnen zusammensetzten. Für die Verneinung der wirtschaftlichen Verflechtung sprach die Tatsache, dass keine aktive Einflussnahme auf das Geschäft der Tochtergesellschaft genommen wurde (, Revision beim BFH unter dem Az. V R 30/18 anhängig).

4. Organisatorische Eingliederung

Die organisatorische Eingliederung erfordert ihrerseits, dass die aufgrund der finanziellen Eingliederung vorliegende Beherrschungsmöglichkeit in der laufenden Geschäftsführung auch tatsächlich wahrgenommen wird (Abschnitt 2.8 Abs. 7 Satz 1 UStAE). Die organisatorische Eingliederung setzt voraus, dass der Organträger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung wahrnimmt, wobei er die Organgesellschaft durch die Art und Weise der Geschäftsführung beherrschen muss (, BStBl 2008 II S. 451, , BStBl 2008 II S. 905; Abschnitt 2.8 Abs. 7 Satz 1 UStAE). Die organisatorische Eingliederung kann folgendermaßen begründet sein:

  • Personenidentität in den Geschäftsführungsorganen der beiden Gesellschaften.
  • Teilweise personelle Verflechtung, wenn dem Organträger eine Willensdurchsetzung in der Geschäftsführung der Organgesellschaft möglich ist.
  • Keine Personenidentität, wenn sichergestellt wird, dass die Weisungen des Organträgers durchgesetzt werden können.

III. Die Personengesellschaft in der Organschaft

IV. Rechtsfolgen der Organschaft

… 

V. Risiken der unerkannt bestehenden Organschaft

… 

VI. Risiken der unerkannt entfallenen Organschaft

… 

VII. Fazit

   

Autor: Dr. Atanas Mateev, Dipl.-iur. oec. (univ.), StB., ist Senior Associate der auf Umsatzsteuerrecht spezialisierten Kanzlei KÜFFNER MAUNZ LANGER ZUGMAIER, München.

Aus: USt direkt digital 10/2019 S. 15, NWB UAAAH-14831

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