Ratenzahlungsgeschäfte: BFH folgt Vorgaben des EuGH

Mit seiner Entscheidung baumgarten sports & more GmbH (s. hierzu KMLZ-Umsatzsteuer Newsletter 52/2018) hatte der EuGH dem BFH Vorgaben zur Steuerentstehung bei Ratenzahlungsgeschäften gemacht. Der Fall betraf eine Spielervermittlerin im Bereich des Profifußballs. Er hat aber Auswirkungen auf nahezu alle Geschäftsbereiche, in denen Ratenzahlungsvereinbarungen eine Rolle spielen. Mit der nun veröffentlichten Entscheidung folgt der BFH den Vorgaben des EuGH. Für den Steuerpflichtigen lassen sich aus der Entscheidung Handlungsempfehlungen für die nationale Praxis ableiten.

1 Hintergrund
Mitte 2017 hatte der BFH dem EuGH grundlegende Fragen im Zusammenhang mit der sog. Soll-Besteuerung bei Ratenzahlungsgeschäften vorgelegt. Der EuGH antwortete hierauf mit seiner Entscheidung baumgarten sports & more GmbH (Urt. v. 29.11.2018 – C-548/17, siehe hierzu KMLZ Umsatzsteuer Newsletter 52/2018). Mit der nun veröffentlichten Entscheidung wendet der BFH die Vorgaben des EuGH auf das nationale Recht an (BFH, Urt. v. 26.06.2019, V R 8/19). Dabei hat sich der BFH unter Berufung auf die MwStSystRL über die Vorgaben des nationalen Rechts hinweggesetzt.
Wir erinnern uns: In dem damals vom EuGH entschiedenen Fall war Klägerin eine Spielervermittlerin im Bereich des Profifußballs. Sie erhielt bei erfolgreicher Vermittlung eine Provision von dem Verein, an den sie den Spieler vermittelt hatte. Die Provisionszahlungen hatten die Vereine in Raten zu leisten, verteilt auf die Laufzeit des Arbeitsvertrags des Spielers. Strittig war, ob die Klägerin die Umsatzsteuer für die Vermittlungsleistung bereits vollständig im Jahr der Vermittlungshandlung abzuführen hatte oder erst nach Erhalt der jeweiligen Rate. Der EuGH hatte dem BFH geantwortet, dass vorliegend wohl eine Leistung im Sinne des Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL gegeben sei. In diesem Fall entstünde die Steuer nicht zum Zeitpunkt der Vermittlung, sondern erst mit Ablauf des Zeitraums, auf den sich die geleisteten Ra¬tenzah¬lungen beziehen.
2 Entscheidung
Dem aktuellen Urteil des BFH zufolge, kann sich die Klägerin auf eine unmittelbare Anwendung von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL berufen. Die entsprechende Norm im nationalen Recht, § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 3 UStG, sei nicht unionsrechtskonform. Diese Norm sei auch nicht richtlinienkonform auslegbar. Dagegen spreche ihr ausdrücklicher Wortlaut. Denn die Vorschrift verlange eine teilbare Leistung, was Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL hingegen nicht verlange. Auch die Voraussetzungen für eine unmittelbare Anwendung von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL seien erfüllt. Die Norm sei unbedingt und hinreichend bestimmt. Ausreichend für die Anwendbarkeit von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL sei, dass Dienstleistungen zu aufeinanderfolgenden Abrechnungen oder Zahlungen Anlass gäben. Diese Voraussetzungen seien vorliegend gegeben. Es sei nicht erforderlich, dass – wie bei einer Nutzungsüberlassung – eine zeitraumbezogene Leistungshandlung vorliege. Auch Vermittlungsleistungen, die sich nach der Leistungshandlung auf die Vermittlung eines bestimmten Ereignisses beschränkten, fielen unter Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL.
3 Praxisfolgen
Der BFH stand nach dem Urteil des EuGHs vor der Herausforderung, dessen Rechtsansicht im nationalen Recht umzusetzen. Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL entspricht im nationalen Recht § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Sätze 2 und 3 UStG. Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL verlangt lediglich, dass die Leistung „zu aufeinander folgenden Abrechnungen oder Zahlungen Anlass“ geben muss. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 3 UStG setzt hingegen voraus, dass eine „wirtschaftlich teilbare Leistung“ vorliegt. Die nationale Norm ist damit strenger als die unionsrechtliche Norm. Das Schrifttum vertrat teilweise die Auffassung, dass § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Sätze 3 UStG vor diesem Hintergrund unionsrechtskonform auszulegen sei. Dem erteilte der BFH mit der vorliegenden Entscheidung eine Absage. Grund hierfür sei der Wortlaut der Norm, der stets die Grenze für jede Auslegung sei.
Stattdessen macht der BFH den Weg frei für eine unmittelbare Anwendung von Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL. Beruft sich der Steuerpflichtige auf diese Norm, entsteht die Umsatzsteuer erst mit Ablauf des Zeitraums, auf den sich die Zahlungen beziehen. Damit muss der Steuerpflichtige bei Ratenzahlungsvereinbarungen, denen keine teilbaren Leistungen zu Grunde liegen, die Umsatzsteuer nicht mehr vorfinanzieren. In vielen Fällen erübrigt sich dadurch auch die zum Teil schwierige Frage, ob überhaupt eine wirtschaftlich teilbare Leistung vorliegt (vgl. Abschn. 13.4 UStAE).
Allerdings handelt es sich nur um ein Wahlrecht des Steuerpflichtigen. Unterbleibt die Berufung auf Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL, kann er das Entgelt nach nationalem Recht auch vollständig in dem Voranmeldungszeitraum versteuern, in dem die  Leistungshandlung (z. B. der Vermittlungsleistung) erbracht wurde. Was die im Einzelfall bessere Lösung für den Steuerpflichtigen ist, sollte unter Cashflow-Gesichtspunkten sorgfältig geprüft werden.
Unklar bleibt nach der Entscheidung des BFH, wie der Vorsteuerabzug auf Seiten des Leistungsempfängers zu erfolgen hat. Nach bisherigem nationalem Recht könnte der Leistungsempfänger mit Erhalt der Rechnung den vollen Vorsteuerbetrag geltend machen, ohne die entsprechende Umsatzsteuer an den Leistenden gezahlt zu haben. Da der Leistende die Umsatzsteuer aber erst später abführen muss, käme es nun zu einer Vorfinanzierung durch den Fiskus. Problematisch dabei ist, dass der Leistungsempfänger regelmäßig nicht weiß, ob der Leistende sich auf Art. 64 Abs. 1 MwStSystRL beruft oder nicht. Es dürfte nicht ausgeschlossen sein, dass sich die Finanzverwaltung hierzu noch klarstellend äußert.

Autor: Dr. Sandro Nücken, LL.B., Rechtsanwalt, Fachanwalt für Steuerrecht, KMLZ