FG Berlin-Brandenburg stellt Verwaltungsauffassung für Vorliegen einer „gebrochenen Beförderung/Versendung“ infrage

Das FG Berlin-Brandenburg hatte in einem Aussetzungsverfahren zu entscheiden; das Hauptsacheverfahren (7 K 7214/17) ist noch nicht entschieden. Gegenstand des Verfahrens ist die Frage, ob bei einem Transport von Waren aus einem anderen EU-Mitgliedstaat (vorliegend aus Großbritannien bzw. aus Finnland) in ein in einem anderen EU-Mitgliedstaat gelegenes Zwischenlager zwecks dortiger Umverpackung und Konsolidierung der Liefergegenstände mit anderen Waren und anschließendem Weitertransport in das Drittland noch von einer einheitlichen und unmittelbaren Warenbewegung auszugehen ist oder aber eine sogenannte gebrochene Beförderung vorliegt.

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I. Einführung

Bei Umsatzgeschäften mit drei beteiligten Unternehmern (vorliegend Lieferant UK bzw. Finnland, DE-GmbH sowie Endkunde RU) und einer Warenbewegung, die im übrigen Gemeinschaftsgebiet (UK bzw. Finnland) beginnt, eine Zwischenlagerung der Ware in einem anderen EU-Mitgliedstaat (Litauen) beinhaltet und letztlich im Drittlandsgebiet endet (vorliegend beim Endkunden in Russland), ist fraglich, ob der mittlerere Unternehmer (DE-GmbH) einen nicht zum Vorsteuerabzug in Deutschland berechtigenden innergemeinschaftlichen Erwerb entsprechend § 3d Satz 2 UStG tätigt, sofern gegenüber dem jeweiligen Lieferanten eine deutsche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) verwendet wird.

Diese Frage würde sich dann nicht stellen, wenn bei dieser Kon­stellation von einem sogenannten umsatzsteuerlichen Reihengeschäft i. S. von § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG auszugehen wäre, bei dem eine unmittelbare Warenbewegung vom ersten Lieferer in der Kette zum Endabnehmer vorliegt (sogenannte nicht gebrochene Beförderung). Das Vorliegen eines Reihengeschäfts könnte jedoch zu verneinen sein, wenn – wie vorliegend – der letzte Abnehmer (Endkunde RU) den Liefergegenstand in einem anderen Mitgliedstaat als dem Abgangsstaat (ab einem Zwischenlager) übernimmt und von dort in das Drittlandsgebiet transportiert. So fehlt es nach der Auffassung der Finanzverwaltung im  (BStBl 2015 I S. 1014) zur Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftliche Lieferungen bei Vorliegen einer sogenannten gebrochenen Beförderung bzw. Versendung an der für das Reihengeschäft erforderlichen Unmittelbarkeit der Warenbewegung (vgl. Abschnitt 3.14 Abs. 4 Satz 1 UStAE). Das Umsatzgeschäft spalte sich bei einer gebrochenen Beförderung und Versendung in mehrere hintereinandergeschaltete und getrennt zu beurteilende Einzellieferungen auf. Eine sogenannte gebrochene Beförderung und Versendung liegt vor, wenn sowohl der Lieferer als auch der Abnehmer in den Transport des Liefergegenstands eingebunden sind, weil sie z. B. übereingekommen sind, den Transport der Waren – unabhängig von der Frage der Kosten- und Gefahrtragung – an den Bestimmungsort zu teilen.

II. Sachverhalt

Streitig ist die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von fünf Einkäufen von Waren einer in Deutschland ansässigen und mit Elektrotechnik handelnden GmbH (im Folgenden „Antragstellerin“ bzw. „DE-GmbH“), die vier Lieferungen eines in Großbritannien und eine Lieferung eines in Finnland ansässigen Unternehmers unmittelbar an einen in Russland ansässigen Endkunden (im Folgenden Endkunde RU) weiterveräußert hat, wobei der Transport der Waren ab Großbritannien bzw. ab Finnland – auf Wunsch des russischen Endkunden – zunächst in ein Zwischenlager nach Litauen und im Anschluss daran nach Russland erfolgte.

Im Zwischenlager wurden die Waren umgepackt und mit anderen Waren aus anderen Einkäufen gebündelt und von dort nach Russland transportiert.

Die Antragstellerin – die in Deutschland ansässige DE-GmbH – verwendete gegenüber den Lieferanten jeweils ihre deutsche USt-IdNr. Der in Finnland ansässige Lieferant stellte bezüglich seiner Lieferung an die DE-GmbH eine Netto-Rechnung aus. Die Rechnung enthielt als Lieferadresse eine Anschrift in Litauen sowie die deutsche USt-IdNr. der Antragstellerin und die Angabe „Delivery term: C…, Lithuania“. Die ebenfalls an die Antragstellerin adressierten Rechnungen des in Großbritannien ansässigen Lieferanten weisen jeweils die gleiche litauische Lieferadresse und ebenfalls die deutsche USt-IdNr. der DE-GmbH aus. Des Weiteren waren auch diese vier Rechnungen netto, d. h. ohne separaten Ausweis von deutscher Umsatzsteuer, ausgestellt. Angaben zu etwaigen Lieferbedingungen waren nicht in den Rechnungen enthalten.

Die zollrechtlichen Ausfuhranmeldungen für die Ausfuhren ab Litauen nach Russland wurden von der Antragstellerin (DE-GmbH) erstellt, die Ausfuhrnachweise in litauischer Sprache und die Rechnungen von der DE-GmbH an den Endkunden RU (ebenfalls Netto-Rechnungen ohne Umsatzsteuerausweis) enthalten jeweils die Angaben „Steuerfreie Lieferung“ und „Lieferbedingung: EXW D…, Lithuania“. Es liegt zudem eine Bestätigung des in Russland ansässigen Endkunden RU vor, wonach die Gegenstände im Konsolidierungslager in Litauen durch eine von ihm beauftragte Spedition abgeholt und nach Russland gebracht worden seien.

Die DE-GmbH deklarierte in ihrer Umsatzsteuervoranmeldung Mai 2016 die Rechnungsbeträge der streitgegenständlichen Rechnungen der Lieferanten aus UK/Finnland als in Deutschland steuerbare und steuerpflichtige innergemeinschaftliche Erwerbe entsprechend § 1a Abs. 1 Nr. 1 UStG zu einem Gesamtbetrag i. H. von 75.436,97 € und machte in Höhe der darauf entfallenden Umsatzsteuer (14.333,02 €) einen Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG geltend.

Das zuständige Finanzamt führte bei der DE-GmbH eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung für das erste Halbjahr 2016 durch und versagte den geltend gemachten Vorsteuerabzug aus den erklärten innergemeinschaftlichen Erwerben mit der Begründung, der innergemeinschaftliche Erwerb sei in Litauen (entsprechend Art. 40 MwStSystRL bzw. nach § 3d Satz 1 UStG) und nicht in Deutschland steuerbar. Aufgrund der Verwendung der deutschen USt-IdNr. gegenüber den Lieferanten in UK bzw. in Finnland ergebe sich zusätzlich ein fiktiver innergemeinschaftlicher Erwerb in Deutschland entsprechend § 3d Satz 2 UStG, für den in Deutschland kein Vorsteuerabzugsrecht bestehe. Erst wenn die DE-GmbH die Erwerbsbesteuerung in Litauen nachweise, könne der Ansatz des fiktiven innergemeinschaftlichen Erwerbs in Deutschland nach § 17 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 4 UStGberichtigt werden.

Die Antragstellerin legte im November 2016 gegen die Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide Einspruch ein und beantragte die Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung. Das zuständige Finanzamt lehnte den AdV-Antrag ab und wies die Einsprüche als unbegründet zurück.

Hiergegen hat die Antragstellerin im August 2017 vor dem FG Berlin-Brandenburg Klage erhoben (diese ist derzeit noch unter dem Aktenzeichen 7 K 7214/17 anhängig) und zudem gemäß § 63 Abs. 3 FGO den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt. Sie vertritt die Auffassung, es läge eine gebrochene Lieferung i. S. des Abschnitts 6.1 Abs. 3a UStAE direkt nach Russland oder ein Reihengeschäft im Hinblick auf den Transport bis nach Russland vor. Im Übrigen sei eine Besteuerung allein auf Grundlage der Verletzung formaler Vorschriften bzw. Verwendung der deutschen USt-IdNr. unbillig. Es sei unsinnig, wenn sie sich für einige wenige Liefervorgänge in Litauen für Umsatzsteuerzwecke registrieren lassen müsse.

Im Einspruchs- und Klageverfahren hat das Finanzamt vorgetragen, die DE-GmbH habe nicht entsprechend des  (BStBl 2015 I S. 1014) nachgewiesen, dass die Liefergegenstände nur zum Zwecke der Verschiffung ins Drittlandsgebiet nach Litauen befördert worden seien und dass sowohl der in Großbritannien als auch der in Finnland ansässige Lieferant den Vorgang nach britischem bzw. finnischem Recht als Reihengeschäft behandelt hätte. Des Weiteren gehe das Finanzamt aufgrund der in den Ausgangsrechnungen der DE-GmbH angegebenen Lieferbedingung „EXW“ davon aus, dass der Transport der Waren von Litauen nach Russland, nicht aber der Transport von Finnland/Großbritannien nach Litauen durch den Endkunden RU durchgeführt worden sei. Aus diesem Grunde stünde die Zwischenlagerung der Waren in Litauen der Annahme einer umsatzsteuerrechtlich einheitlich zu beurteilenden Warenbewegung von Finnland/Großbritannien nach Russland entgegen. Der im BMF-Schreiben genannte Fall einer gebrochenen Beförderung scheide aus, weil die Waren nie in das Inland gelangt seien. Die Anknüpfung an formale Gesichtspunkte (also an die verwendete deutsche USt-IdNr. der Antragstellerin) sei gerechtfertigt, weil diese Teil des notwendigen innergemeinschaftlichen Kontrollsystems sei, um eine Einmalbesteuerung sicherzustellen.

Fraglich ist, ob der mittlere Unternehmer (hier die in Deutschland ansässige DE-GmbH), die gegenüber den in UK bzw. in Finnland ansässigen Lieferanten mit einer deutschen USt-IdNr. aufgetreten ist, in Deutschland einen innergemeinschaftlichen Erwerb entsprechend § 3d Satz 2 UStG zu versteuern hat, der nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt.

III. Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg

IV. Konsequenzen — Vorliegen eines Reihengeschäftes bei gebrochener Beförderung bzw. Versendung möglich?

Autorin: Britta Lüger, RA, LL.M., ist bei der AWB Rechtsanwaltsgesellschaft mbH in Münster tätig. Sie ist Expertin u. a. für Umsatzsteuerrecht, Umsatzsteuer im grenzüberschreitenden Waren- und Dienstleistungsverkehr sowie umsatzsteuerliche Prozessgestaltung und Supply Chain Management.

Aus: USt direkt digital 8/2018 S. 10, NWB Dok-ID: TAAAG-81072

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By | 2018-04-30T20:36:47+00:00 April 30th, 2018|Lieferung, Rechtsprechung|